De belastingadministratie heeft haar sterk omstreden recent standpunt ingenomen in haar omstreden instructie 2019/I/45 van 26 september 2019 betreffende buitenlandse roerende inkomsten ingetrokken via de publicatie van een nieuwe circulaire 2020/C/96 van 9 juli 2020.

interne instructie

Waarover haat het?

Dividenden of interesten van buitenlandse oorsprong hebben vaak (vooral bij dividenden) een lokale bronheffing ondergaan. Het geïnde of verkregen inkomen is dan het bruto-inkomen verminderd met deze lokale bronheffing.

De in het buitenland op de inkomsten ingehouden belastingen (door de schuldenaar of door de betalende buitenlandse instelling) zijn aftrekbaar (Com. IB 92, nr. 22/3, tweede lid). In de Toelichting bij de PB-aangifte staat te lezen dat de werkelijke geïnde of verkregen bedragen (na aftrek van de eventuele buitenlandse belasting) moeten worden aangegeven, verhoogd met de innings- en bewaringskosten en andere soortgelijke kosten.

Belgische beleggers kunnen gerechtigd zijn op een verdragstarief dat lager is dan het normale tarief. Een aantal landen aanvaarden dat het verdragstarief onmiddellijk aan de bron kan worden toegepast (zoals Frankrijk en de VS), hetgeen vereist dat de belegger de nodige formaliteiten heeft gerespecteerd voorafgaand aan de dividenduitkeringen.

Doorgaans wordt het normale tarief ingehouden en de belegger is genoodzaakt een teruggaveclaim in te stellen bij de lokale Administratie, op basis van een attest 276-Conv dat afgestempeld is door de Belgische fiscus en waarin wordt verklaard dat de belegger een Belgisch rijksinwoner is in de zin van het specifieke dubbelbelastingverdrag (DBV) en gerechtigd is op het verdragstarief inzake de inkomsten vermeld in dat attest. De kosten verbonden aan dergelijke teruggaveprocedure kunnen hoog oplopen en het kan soms jaren duren vooraleer de teruggave wordt bekomen.

Voorbeeld 1

We illustreren het probleem met een voorbeeld waarbij een Belgisch belegger een Zwitsers dividend verkrijgt van bruto 100 EUR. In Zwitserland wordt daarop een bronheffing ingehouden van 35%. Netto zal de belegger dus 65 EUR innen. Volgens het Belgisch-Zwitsers verdrag wordt het verdragstarief echter beperkt tot 15%. Het effectief ingehouden tarief is dus hoger dan het verdragstarief.

In eerste instantie wordt 35 EUR ingehouden, waarna eventueel een teruggaveprocedure volgt om de 20 EUR teveel ingehouden RV te recupereren. De vraag is nu wat het belastbaar bedrag is in België.

Oorspronkelijk standpunt: volledige aftrek ingehouden bronheffing en latere terugbetaling bronheffing is een belastbaar inkomen

In het verleden heeft er nooit discussie bestaan over deze principes. Tot vóór de instructie van 26.09.2019 geeft een belastingplichtige het bruto roerend inkomen aan, verminderd met de effectief ingehouden buitenlandse bronheffing. In dit geval 65 EUR dus.

Indien dit inkomen wordt verkregen op een Belgische bankrekening, zal de bank de Belgische RV (30 %) inhouden op 65 EUR. Indien de belegger beslist om bij de Zwitserse fiscus de teruggave te claimen van het verschil tussen het toegepaste tarief (35 %) en het verdragstarief (15 %), dan is deze terugbetaalde buitenlandse belasting een belastbaar inkomen, waarop door de Belgische bank opnieuw roerende voorheffing moet worden ingehouden wanneer het verschil effectief wordt ontvangen.

Indien het Zwitsers dividend niet wordt verkregen op een Belgische bankrekening, dient de belegger het netto-inkomen zelf op te nemen in de PB-aangifte. In het voorbeeld van het Zwitsers dividend, diende 65 EUR te worden aangegeven, en ingeval de teruggaaf wordt gevraagd en verkregen, dan diende het teruggegeven bedrag aangegeven te worden voor het jaar waarin het effectief werd verkregen.

Instructie 2019/I/45: alleen conform verdrag toegelaten heffing is aftrekbaar

Via een interne instructie van 26.09.2020 nam de Administratie een nieuw standpunt in inzake de bepaling van het netto-inkomen wanneer buitenlandse roerende inkomsten rechtstreeks in het buitenland (in een verdragsland) worden geïnd en daar een effectieve bronheffing (die meer bedraagt dan het verdragstarief) hebben ondergaan. Het betreft dus de hypothese waar de dividenden of interesten aangegeven moeten worden in de PB-aangifte.

Het sterk omstreden standpunt was gebaseerd op het idee dat alleen de volgens het DBV terecht geheven buitenlandse belasting in mindering mag worden gebracht.

Daarom stelde de instructie dat niet langer kon worden aanvaard dat in eerste instantie de effectief ingehouden heffing in mindering wordt gebracht wanneer deze hoger is dan het verdragstarief. Volgens de instructie moest het netto-inkomen op basis van het verdragstarief worden bepaald, ongeacht of de belastingplichtige al dan niet de teruggave vraagt en ongeacht of de belastingplichtige - indien de teruggave wel wordt gevraagd - deze teruggave effectief verkrijgt (en al dan niet voor het einde van het belastbaar tijdperk).

M.a.w. de Instructie stelde dat het belastbaar netto-inkomen niet bepaald moest worden op basis van het effectief ingehouden tarief, maar wel op basis van een fictief tarief, nl. het tarief rekening houdend met een succesvolle teruggaafprocedure.

Voorbeeld 2

In ons voorbeeld zou de belegger belast worden op een inkomen van 85 EUR in plaats van 65 EUR. Daardoor bedraagt de totale belastingdruk op het Zwitsers dividend 60,5% (35 + 30% van 85) in plaats van 54,5% (35 + 30% van 65).

Wanneer de teruggave effectief wordt verkregen in een later belastbaar tijdperk, dan dient dit bedrag volgens de instructie niet meer opnieuw te worden aangegeven.

Gevolg van de interne instructie: belast op niet verkregen inkomen

De Instructie had mogelijks tot gevolg dat een inkomen wordt belast dat niet effectief is verkregen, met name wanneer de belastingplichtige niet de moeite doet om de teveel ingehouden bronheffing in het buitenland te recupereren. Dat lijkt in strijd met artikel 22 WIB 92, dat stelt dat het netto-inkomen het inkomen is dat werd ‘geïnd of verkregen’.

Deze nieuwe zienswijze vergrootte ook de al bestaande discriminerende dubbele belasting van buitenlandse roerende inkomsten (Belgische én buitenlandse bronheffing), ontstaan door de onmogelijkheid om de buitenlandse bronheffing in België te recupereren.

Instructie ingetrokken door nieuwe circulaire

In haar circulaire van 9 juli 2020 trekt de administratie haar omstreden standpunt nu terug in en kondigt een nieuwe circulaire aan waarin ze de begrippen ' geïnd of verkregen bedrag' en 'de in het buitenland ingehouden belastingen op die inkomsten' zal verduidelijken.

In afwachting van deze verduidelijkingen, dient het belastbaar bedrag van de roerende inkomsten van buitenlandse oorsprong bij voortduur te worden vastgesteld, rekening houdende met de buitenlandse belasting die in mindering is gebracht van het door de buitenlandse schuldenaar betaald inkomen.

Indien de belastingplichtige de toepassing van een vermindering van buitenlandse belasting vraagt in toepassing van een verdragsrechtelijke bepaling ter vermijding van dubbele belasting, dan moet het aldus geïnde bedrag eveneens aan de roerende voorheffing worden onderworpen indien dit bedrag via een Belgische tussenpersoon is verkregen, of, - indien dit niet het geval is -, in de aangifte in de personenbelasting worden aangegeven (Of het voorwerp uitmaken van een aangifte in de roerende voorheffing door de verkrijger van de inkomsten indien deze laatste is onderworpen aan de rechtspersonenbelasting (zie artikel 262, WIB 92).

U kan dus terug uw verplicht aan te geven roerende inkomsten aangeven zoals vroeger, zie voorbeeld 1.