Internationale transacties tussen verbonden ondernemingen van dezelfde groep moeten aan een marktconforme prijs gebeuren. 

Dat principe geldt niet enkel voor de aan- en verkoop van goederen en de prestaties van of diensten, maar ook over groepsleningen, het gebruik van immateriële activa zoals merken en octrooien, ed.  …

In veel van onze omliggende landen moeten ondernemingen dat marktconforme karakter van de prijszetting van intra-groep-transacties documenteren ten aanzien van de overheden. België wachtte lang met wetgeving inzake transfer pricing documentatieverplichtingen. Maar dit is ondertussen een feit.

De programmawet van 1 juli 2016 voerde een nieuwe documentatieverplichting inzake verrekenprijzen in ons wetboek inkomstenbelastingen in. De inhoud en vorm van de nieuwe documentatieformulieren zijn ondertussen ook al gepubliceerd (B.S. 2-12-2016). De nieuwe transfer pricing verplichtingen gelden voor rapporteringsperiodes van multinationale groepen of boekjaren die begonnen zijn vanaf 1 januari 2016.

Transfer pricing nieuwe documentatieplicht

1.Aanleiding

Tot nu toe bleef de Belgische wetgeving inzake interne verrekenprijzen beperkt tot het at arm’s length principe.
Er was geen wettelijke verplichting voor een groep van ondernemingen om de transacties tussen de verbonden ondernemingen proactief te documenteren of te verantwoorden.

In hun zoektocht naar de minst belaste weg door middel van creatieve verrekenprijzen verschuiven multinationals hun winsten maar al te graag naar gunstregimes en laag belaste landen.
Op initiatief van de G20 voltooide de OESO in oktober 2015 haar rapporten tegen deze uitholling van de belastbare basis en de verschuiving van de winsten (Base Erosion en Profit Shifting). Het BEPS-actieplan van de OESO met 15 actiepunten heeft als bedoeling uitholling van de belastbare basis te voorkomen. Ze zijn gegroepeerd rond drie thema’s: coherentie, substantie en transparantie.

Actiepunt 13 van het OESO-rapport - geschreven rond het thema "meer transparantie"- beveelt een documentatieplicht inzake interne verrekenprijzen aan. Door middel van gestandaardiseerde documentatieverplichtingen inzake verrekenprijzen hoopt men de transparantie ten aanzien van de fiscus te verhogen.

De transfer pricing documentatie is nu in België ingevoerd door de programmawet van 1 juli 2016 (B.S. 4 juli 2016).
Via de invoering van die documentatieverplichting brengt België zich op hetzelfde niveau als de meeste Westerse landen en conformeert ons land zich met de OESO BEPS-rapporten.
Door het verplicht jaarlijks op te leveren rapporten kunnen multinationals niet meer ontsnappen aan een doordacht verrekenprijsbeleid.

1.1 Jaarlijks afleveren van drie formulieren

De programmawet van 1 juli 2016 voert de verrekenprijsdocumentatie voor multinationale ondernemingen in door middel van een verplichting tot het jaarlijks afleveren van 3 documenten:

  • een groepsdossier (master file)
  • een lokaal dossier (local file)
  • een landenrapport (Country-by-country reporting of kortweg CBC-Report)

De genoemde drie formulieren (landenrapport, groeps- en lokaal dossier) hebben een drieledig doel (Parl. St. Kamer 2015-16, stuk 1875/1, 40):

  1. de belastingplichtige in staat stellen een eerste beoordeling te maken van zijn verrekenprijspolitiek;
  2. de fiscus in staat stellen een goede risicoanalyse inzake verrekenprijzen te maken en zo tot een betere dossierselectie te komen;
  3. de fiscus in staat stellen een efficiëntere controle uit te voeren van verrekenprijzen.

2. Landenrapport

In het kader van actiepunt 13 heeft de OESO modelwetgeving een model van landenrapport uitgewerkt. De programmawet van 1 juli 2016 zet die modelwetgeving naar Belgisch intern recht om. De nieuwe regels staan ingeschreven in artikels 321/1 e.v. WIB 92. Om een consistente implementatie te garanderen, zijn de nieuwe Belgische regels rechtstreeks vertaald vanuit de OESO-modellen.

De achterliggende gedachte is dat, als de fiscus risico’s en anomalieën inzake verrekenprijzen binnen een multinationale groep kan opsporen via het landenrapport, hij sneller kan optreden tegen uitholling van de belastbare basis in het ene land door een kunstmatige winstverschuiving naar het andere land.

Wie moet het landenrapport indienen?

De verplichting om een landenrapport in te dienen, treft alleen grote groepen die de drempel van 750 miljoen EUR jaaropbrengsten overschrijden. Het gaat dus om ongeveer 60 multinationals met hoofdzetel in België.

Om die drempel te bepalen, moet worden uitgegaan van de geconsolideerde bruto-opbrengsten van de groep, nl. de bruto bedrijfsopbrengsten, de bruto financiële opbrengsten én de bruto uitzonderlijke opbrengsten zoals die tot uitdrukking komen in de geconsolideerde jaarrekening (nieuw art. 321/2 § 4 WIB 92).

In principe moet het landenrapport worden ingediend door de uiteindelijke moederentiteit van de groep, m.a.w. door de “top holding company” die ook verplicht is om de geconsolideerde jaarrekening op te maken.
Als deze uiteindelijke moedermaatschappij van de groep in België is gevestigd is, moet het landenrapport in België worden ingediend (nieuw art. 321/2 § 1 WIB 92).
Maar ook Belgische groepsentiteiten die niet de uiteindelijke moeder zijn, kunnen verplicht zijn om het eigen landenrapport in te dienen, namelijk in volgende situaties:

  • als de uiteindelijke moedervennootschap niet verplicht is om een landenrapport op te stellen en in te dienen;
  • als de uiteindelijke moederentiteit een landenrapport opstelt en indient, maar er geen verdrag is over automatische uitwisseling van het landenrapport met België;
  • als er een landenrapport wordt ingediend en er een instrument voor automatische uitwisseling bestaat, maar de desbetreffende jurisdictie systematisch nalaat om effectief het landenrapport uit te wisselen (nieuw art. 321/2 § 2 WIB).

In die drie gevallen kan de multinationale groep er voor kiezen om een andere entiteit met de indiening van het landenrapport te belasten.
De groep kan een ‘surrogaatmoederentiteit’ (dat is de term in de wet zelf) aanduiden, die dan het landenrapport bij haar lokale administratie moet indienen (nieuw art. 321/2 §3 WIB 92). Ook een Belgische groepsentiteit kan worden aangeduid als surrogaatmoederentiteit.

Hoe dan ook heeft een Belgische groepsentiteit – indien ze deel uitmaakt van een in aanmerking komende multinationale groep - de verplichting om uiterlijk op de laatste dag van het boekjaar van de moederentiteit aan de Belgische fiscus mee te delen of zij de uiteindelijke moedervennootschap of surrogaatmoeder zijn.
Zo niet moet een Belgische groepsentiteit aangeven welke andere groepsentiteit het landenrapport zal indienen.

Wat moet een landenrapport bevatten?

Overzicht van activiteit, winst en belasting in elk land
In het landenrapport zullen grote multinationale groepen jaarlijks een overzicht moeten geven van hun wereldwijde activiteiten. Het landenrapport zal drie tabellen omvatten. Het model zal later nog bij KB worden vastgesteld (nieuw art. 321/2 § 5 WIB 92).
Het landenrapport bestaat uit 3 tabellen:

Eerste tabel

In een eerste tabel moet de multinationale groep de verdeling van inkomsten, belastingen en bedrijfsactiviteiten vermelden per land waar de groep actief is.
Voor elk land moet een overzicht worden gegeven van de opbrengsten, de winst of het verlies vóór belastingen, de betaalde inkomstenbelasting, de in de enkelvoudige jaarrekening opgenomen nog verschuldigde inkomstenbelasting, het gestorte kapitaal, de gereserveerde winst, het aantal personeelsleden uitgedrukt in voltijdse equivalenten en materiële activa andere dan cash (nieuw art. 321/1 15° a WIB 92).
Volgens de memorie van toelichting wordt met de “gereserveerde winst” het resultaat van het boekjaar bedoeld (1875/1, 44), maar uit het OESO-rapport blijkt dat het eerder gaat om de totale geaccumuleerde reserves op het einde van het boekjaar. De OESO laat de vrije keuze met betrekking tot de cijfergegevens die men gebruikt voor die variabelen. Zo mag het landenrapport worden opgesteld op basis van het consolidatiepakket, de statutaire jaarrekeningen van de groepsentiteiten of de interne rapportering voor managementdoeleinden.

Tweede tabel

In een tweede tabel moet elke ‘groepsentiteit’ worden geïdentificeerd met vermelding van het rechtsgebied waarvan het inwoner is en van de voornaamste bedrijfsactiviteit(en) (nieuw art. 321/1 15° b WIB 92). Als de groepsentiteit is opgericht buiten het rechtsgebied waar het inwoner is, moet dat ook worden vermeld.

‘Groepsentiteiten’ worden gedefinieerd als afzonderlijke entiteiten die deel uitmaken van de consolidatie, entiteiten die op grond van omvang of materieel belang van de consolidatie uitgesloten zijn en vaste inrichtingen van de groep.
Vaste inrichtingen worden alleen opgenomen als daarvoor een afzonderlijke jaarrekening wordt opgemaakt in het kader van financiële verslaggeving, het naleven van de reglementering, het aangeven van belastingen of interne beheerscontrole (nieuw art. 321/1 4° WIB 92).
Alleen vaste inrichtingen waarvoor helemaal geen afzonderlijke jaarrekening wordt opgesteld, zelfs niet voor interne doeleinden, ontsnappen aan rapportering. We denken dan bijvoorbeeld aan vertegenwoordigers in het buitenland die aanleiding geven tot een vaste inrichting, maar waarvoor geen jaarrekening wordt opgesteld.

Voor elke groepsentiteit moet men de belangrijkste bedrijfsactiviteiten aanvinken. In de lijst van activiteiten in het OESO-model wordt vooral gefocust op fiscaal gevoelige activiteiten, zoals onderzoek en ontwikkeling, intellectuele eigendomsrechten, dienstverlening aan andere groepsvennootschappen, interne groepsfinanciering, holdingactiviteiten, enz. Die moeten dus zeker vermeld worden.

Derde tabel

In een derde tabel kan aanvullende informatie worden opgenomen die de groep noodzakelijk acht voor een goed begrip van de verplichte informatie in de eerste twee tabellen.

In welke taal?

Het landenrapport mag inéén van de landstalenopgesteld zijn. Het landenrapport mag ook in het Engels opgesteld zijn (art. 326/7 WIB 92).

Wanneer moet het landenrapport ingediend worden?

De verplichting om een landenrapport op te stellen, geldt voor boekjaren die beginnen vanaf 1 januari 2016. Het landenrapport moet zijn ingediend binnen 12 maanden na het afsluiten van het boekjaar (nieuw art. 321/2 WIB 92).

Voor een boekjaar van 1 januari 2016 tot 31 december 2016, moet het landenrapport dus ten laatste tegen 31 december 2017 worden ingediend. In de memorie van toelichting wordt om praktische redenen gevraagd om te wachten tot na 1 oktober 2017 om het eerste rapport in te dienen (1875/1, 48).

Bovendien zal elke Belgische groepsentiteit die deel uitmaakt van een grote multinationale groep, vóór jaareinde (eind 2016 al als het boekjaar samenvalt met het kalenderjaar) aan de administratie moeten meedelen of zij dan wel een andere vennootschap in België of het buitenland het landenrapport zal indienen).

Sancties bij overtredingen

Er zijn specifieke sancties bij overtredingen.
Vanaf de tweede overtreding kan een boete worden opgelegd van 1.250 EUR tot 25 000 EUR. De schaal en de toepassingsregels worden nog bij KB bepaald (nieuw art. 445 § 3 WIB 92).

Gebruik van het landenrapport

Het landenrapport als dusdanig mag niet worden gebruikt als basis voor belastingheffing. Dat staat uitdrukkelijk in de wet.
De administratie mag het landenrapport alleen gebruiken voor de beoordeling van verrekenprijsrisco’s, risico’s inzake de uitholling van de belastbare basis en voor algemene statistische doeleinden. De administratie mag het landenrapport als basis gebruiken voor een controle, maar een aanslag mag niet louter gebaseerd zijn op het landenrapport (nieuw art. 321/6 WIB 92).

Het landenrapport biedt de administratie inzicht in de wereldwijde activiteiten van grote groepen. Het is dus de bedoeling dat de administratie met data analytics actief op zoek gaat naar fiscale risico’s, met bijkomende controles, aanslagen en betwistingen als gevolg.

3.Groepsdossier en lokaal dossier

Welke vennootschappen moeten een groeps- en lokaal dossier indienen?

De verplichting tot het indienen van een groeps- en lokaal dossier zal gelden voor elke Belgische groepsentiteit van een multinationale groep die bepaalde criteria overschrijdt.
Het gaat om elke onderneming die, voor het boekjaar dat onmiddellijk voorafgaat aan het laatst afgesloten boekjaar, één van onderstaande criteria overschrijdt, zoals blijkt uit haar enkelvoudige jaarrekening:

  • Een totaal van 50 miljoen EUR  aan bedrijfs- en financiële opbrengsten (met uitsluiting van de niet-recurrente opbrengsten);
  • Een balanstotaal van 1 miljard EUR;
  • Een jaargemiddelde van het personeelsbestand van 100 voltijdse equivalenten.

Het criterium van de opbrengsten betreft het totaal van de bruto-bedrijfsopbrengsten en de financiële opbrengsten, maar met uitsluiting van de uitzonderlijke opbrengsten. Volgens de memorie van toelichting gaat het hier om de som van alle 7-rekeningen, enkel te verminderen met de post 76 (uitzonderlijke opbrengsten).
Als het boekjaar korter of langer is dan 12 maanden, wordt het bedrag van de opbrengsten geprorateerd. Elke begonnen maand wordt daarbij voor een volle maand geteld.
Het balanstotaal is de totale boekwaarde van de activa in het balansschema van de jaarrekening.

De berekening van de voltijdse equivalenten is dezelfde als deze die in de sociale balans van de jaarrekening wordt opgenomen.
Het volstaat dus één criterium te overschrijden om onder de nieuwe documentatieverplichting te vallen.
De ondernemingen die één van de drie citeria overschrijden worden dus verplicht om een groepsdossier en een lokaal dossier in te dienen (art. 321/4 WIB 92).

Die drie criteria zijn niet ontleend aan een gemeenschappelijke internationale drempel, maar komen volgens de memorie overeen met de ondernemingen die gecontroleerd worden door de administratie die op dit moment bevoegd is voor de verrekenprijspolitiek van ondernemingen (1875/1, 51). De drempel is dezelfde die tot nu toe ook al door de fiscus formeel gehanteerd werd om de categorie van vennootschappen af te bakenen die specifiek gecontroleerd werden op hun verrekenprijspolitiek door de cel verrekenprijzen.

Inhoud van een groepsdossier

Het groepsdossier geeft een overzicht van de multinationale groep, in het bijzonder de aard van haar bedrijfsactiviteiten, de eigendom van immateriële vaste activa (octrooien, merknamen, kennis enz.), betaalde of ontvangen royalty’s, de intra-groep financiële verrichtingen en de geconsolideerde financiële en fiscale positie van de groep, haar algehele bedrijfspolitiek en de wereldwijde allocatie van haar inkomsten en economische activiteiten (nieuw art. 321/4 WIB92).

Het groepsdossier is op die manier een instrument om een algemene risico-inschatting te kunnen maken m.b.t. de verrekenprijspolitiek van de Belgische groepsentiteit. Hoewel er dus sprake is van het aangeven van de geconsolideerde financiële en fiscale positie van de groep, ontstaat daardoor geen formele consolidatieverplichting voor de groep, stipt de memorie aan.

Het groepsdossier kan ook een rol spelen bij de verdere verklaring van de verrekenprijsanalyse zoals die is weergegeven in het lokaal dossier. Het groepsdossier vormt dus de ontbrekende schakel tussen het landenrapport en het lokaal dossier.
Het groepsdossier moet elektronisch worden ingediend met een formulier waarvan het model bij KB zal worden bepaald.

Inhoud van het lokaal dossier

In tweede orde wordt het ook verplicht om een lokaal dossier op te leveren (art. 321/5 WIB 92). Die verplichting maakt eveneens geen onderdeel uit van de modelwetgeving van de OESO. Maar het BEPS-rapport van de OESO stelt dat een drietrapsgewijze aanpak het meest aangewezen is om tot een degelijke verrekenprijsdocumentatie te komen. Daarom is het nodig dat een groepsdossier en een lokaal dossier eveneens deel uitmaken van de rapporteringsplicht van multinationale groepen.

Het lokaal dossier bestaat uit twee formulieren die samen één geheel vormen: een algemeen formulier en een inlichtingenformulier.

  • een algemeen informatieformulier (per onderneming) met meer informatie over de aard en de activiteiten van de Belgische groepsentiteit, een overzicht van de verbonden transacties en de vermelding van het aantal bedrijfseenheden binnen de onderneming die de drempelwaarde van 1 miljoen EUR aan verbonden transacties overschrijden;
  • een gedetailleerd inlichtingenformulier dat per bedrijfseenheid van de Belgische groepsentiteit de verbonden transacties (goederen, diensten en financieel) weergeeft samen met een gedetailleerde verrekenprijsanalyse van de bedrijfseenheid, zowel inzake vergelijkbaarheid als inzake methodologie.

Elke Belgische groepsentiteit moet het lokaal dossier indienen bij de Belgische fiscus. Het lokaal dossier kan niet worden ingediend door een andere groepsentiteit.
De verplichting geldt enkel voor Belgische groepsentiteiten die één van de hiervoor vermelde drie criteria overschrijden.
Het algemene formulier in het lokaal dossier moet elke Belgische groepsentiteit invullen die één van de drie genoemde omvangscriteria overschrijdt. Ze zal daarbij moeten aangeven hoeveel bedrijfseenheden binnen haar onderneming de drempelwaarde van 1 miljoen EUR overschrijden.

Voor het gedetailleerd inlichtingenformulier (per bedrijfseenheid) is er nog een bijkomende voorwaarde. Het is enkel verplicht ten aanzien van elke bedrijfseenheid van de Belgische groepsentiteit die in totaal 1 miljoen EUR of meer aan grensoverschrijdende verbonden transacties heeft. Het inlichtingenformulier moet dan wel ook voor alle andere bedrijfseenheden afzonderlijk ingevuld worden.

De drempelwaarde van 1 miljoen EUR wordt voor elk bedrijfseenheid afzonderlijk beoordeeld. Die drempel van 1 miljoen EUR is niet ontleend aan een gemeenschappelijke internationale drempel. Hij is dus specifiek voor België.
Het lokaal dossier moet eveneens elektronisch ingediend worden met een formulier waarvan het model nog bij KB zal worden bepaald.

In welke taal?

Alle besproken formulieren kunnen, naast een van de drie landstalen, ook in het Engels ingediend worden (art. 321/7  WIB 92).
Maar dat geldt alleen voor de rapportering zelf of voor een daaruit volgende controle. Voor elk ander gebruik van de formulieren is een vertaling in één van de landstalen nodig.
Formulieren in het Engels zijn dus aanvaardbaar in de aangifteprocedure en de mogelijke controle van de aangifte. Maar vanaf de bezwaarfase en de eventueel daaropvolgende procedure voor de rechtbank is een vertaling noodzakelijk.

Wanneer zijn groeps- en lokaal dossier in te dienen?

Het groepsdossier moet volgens de memorie van toelichting aangeleverd worden ten laatste 12 maanden na het afsluiten van de rapporteringsperiode van de multinationale groep, d.w.z. uiterlijk 12 maanden na het afsluiten van het boekjaar van de hoofdzetel (1875/1, 50).
Het lokaal dossier moet beschikbaar zijn samen met de aangifte in de vennootschapsbelasting van de desbetreffende Belgische groepsentiteit. Voor de meeste vennootschappen zal dat dus de eerste keer moeten gebeuren voor aanslagjaar 2017.

Sancties

Ondernemingen die de nieuwe documentatieverplichting niet correct naleven, zullen een sanctie oplopen. Als het groepsdossier of het lokaal dossier niet, laattijdig of onvolledig worden ingediend, kan de fiscus aan de Belgische groepsentiteit een boete opleggen die loopt van  1.250 EUR tot 25.000 EUR (nieuwe § 3 in art. 445 WIB 92), weliswaar pas vanaf de tweede overtreding (1875/1, 54).

De schaal van de administratieve geldboetes en de toepassingsregels zullen nog bij KB worden vastgelegd.
Voor wie tegen de nieuwe regels zondigt  blijft de eerste keer dus zonder verdere gevolgen. Vanaf de tweede overtreding wordt wel een boete opgelegd.

4. Formulieren

In het Belgisch Staatsblad van 2 december 2016 werd de toelichting met betrekking tot de verrekenprijzen gepubliceerd bij onderstaande formulieren:

  • De opgave 275 CBC (KB van 28 oktober 2016 tot vastlegging van het model van formulier voor het landenrapport als bedoeld in artikel 321/2, paragraaf 5, WIB 92)
  • De opgave 275 MF (KB van 28 oktober 2016 tot vastlegging van het model van formulier voor het groepsdossier als bedoeld in artikel 321/4, paragraaf 4, WIB 92)
  • De opgave 275 LF (KB van 28 oktober 2016 tot vastlegging van het model van formulier voor het lokaal dossier als bedoeld in artikel 321/5, paragraaf 4, WIB 92)

Dit bericht in het Belgische Staatssblad bevat eveneens een formulier en de toelichting ervan om te voldoen aan de in artikel 321/3 WIB 92 bedoelde notificatieverplichting. Deze opgave 275 CBC NOT is geen verplicht model maar wordt enkel toegevoegd uit een bekommernis van uniformiteit en gebruiksgemak.

5. Besluit

Met de invoering van de nieuwe wettelijke TP-documentatieverplichtingen conformeert ons land zich met de wensen van Europa inzake verrekenprijzen.
De nieuwe verplichtingen gelden voor de boekjaren die begonnen zijn vanaf 1 januari 2016. De formulieren moeten  in het najaar  van 2017 klaar zijn.  Vermoedelijk zullen 3.000 tot 5.000 bedrijven geconfronteerd worden met deze nieuwe TP-verplichting, aldus transfer pricing expert Dirk Van Stappen van KPMG. Ondernemingen beginnen best tijdig met de voorbereiding van deze werkzaamheden aangezien ze veel tijd in beslag zullen nemen.

Wilt u op de hoogte blijven van de fiscale actualiteit?

De fiscale club is een driemaandelijkse praktijkgerichte bespreking van de fiscale actualiteit inzake personenbelasting en vennootschapsbelasting.
De sprekers zijn Wim Van Kerchove en Tim Galloo.Bekijk het overzicht van onze 12 fiscale clubs op 10 locaties

Als clublid heeft u online toegang tot rekentools, praktijkgidsen, documentatie...
Bovendien geniet u van gratis catering op alle seminaries.